Les cinc consultes de comptabilitat pertanyents al BOICAC núm. 137 tracten sobre la cessió a títol gratuït d’un immoble a un ajuntament per part d’una entitat mercantil, les despeses derivades d’homologacions i certificacions de productes, el registre comptable de l’impost turístic balear, la classificació en els comptes anuals d’una societat hòlding de les variacions de valor raonable d’instruments financers, i la transmissió d’una participació en la qual es rep una contraprestació fixa i una altra de variable.
Tot seguit, oferim un resum de les cinc consultes, publicades el 17 d’abril de 2024 a la pàgina web de l’ICAC, pertanyents al BOICAC núm. 137, d’abril de 2024.
Consulta 1 del BOICAC núm. 137/2024 sobre la cessió a títol gratuït d’un immoble a un ajuntament per part d’una entitat mercantil
La consulta tracta sobre una entitat mercantil que ha cedit a títol gratuït una finca rústica amb determinades construccions, valorada en 1,5 milions d’euros. Aquesta entitat és un mitjà propi d’un ajuntament que només presta serveis a un únic accionista (l’ajuntament). La cessió es fa per un període inferior a la vida útil de l’actiu i, un cop finalitzat el període, l’ajuntament ha de reintegrar l’actiu a la cedent.
Concretament, la qüestió és si l’entitat cedent pot aplicar de manera subsidiària el Pla general de comptabilitat a les entitats sense finalitats lucratives, per bé que no sigui el seu marc d’informació financera de referència, i registrar una despesa en el compte de resultats en el moment de la formalització de la cessió, en el sentit que indica aquest pla: «Si la cessió es fa per un període inferior a la vida útil de l’immobilitzat, la despesa s’ha de reconèixer per un import equivalent al valor en llibres del dret cedit, fent servir com a contrapartida un compte compensador de l’immobilitzat. Per al cas d’actius amortitzables, el saldo del compte compensador s’ha de reclassificar al de l’amortització acumulada durant el termini de la cessió, a mesura que es produeixi la depreciació sistemàtica de l’actiu».
Doncs bé, l’ICAC, després de recordar-nos que l’article 34.2 del Codi de Comerç estableix que en la comptabilització de les operacions no només s’ha de tenir en compte la realitat econòmica, sinó també la seva forma jurídica, respon que si la cessió del dret d’ús és de caràcter irrevocable i incondicional per un període de temps superior a l’any, s’hi podria aplicar el que es disposa en la consulta 4 del BOICAC núm. 79/2009 sobre el tractament comptable de la condonació de crèdits/dèbits entre empreses del mateix grup.
En conseqüència, el tractament comptable de l’operació es regularia en la norma de registre i valoració NRV 18a Subvencions, donacions i llegats rebuts del Pla general de comptabilitat del PGC. En particular, s’hi podria aplicar la solució comptable que es regula en la NRV 18a 2 per a les operacions entre soci i societat, quan l’import acordat difereixi del valor raonable. En definitiva, la realitat econòmica en aquesta mena de transaccions, tal com precisa el PGC per al supòsit dominant-dependent, és una operació de distribució/recuperació.
Per tant:
Per a determinar el valor en llibres del dret cedit, s’hi pot aplicar la proporció resultant de la relació entre el valor raonable del dret d’ús cedit i el valor raonable total de l’actiu en qüestió.
Consulta 2 del BOICAC núm. 137/2024 sobre les despeses derivades d’homologacions i certificacions de productes
Concretament, la consulta planteja si les despeses destinades a homologacions –per a vendre productes d’acord amb una homologació determinada– i a certificacions (estudis per a l’acreditació de determinades especificacions) es poden activar o, en cas que es considerin com una despesa, si es poden periodificar en diversos exercicis.
Per respondre a la consulta, i tenint en compte la semblança amb el supòsit, l’ICAC es basa en la seva opinió sobre el registre de despeses ocasionades per una empresa per a l’obtenció del sistema de qualitat ISO, publicada en el CICAC 2 del BOICAC 46, de juny de 2001. D’aquesta manera:
Així mateix, s’haurien de comptabilitzar les despeses, si suposen la renovació, l’ampliació o la millora dels actius immobilitzats ja existents, tenint en compte, a fi de comptabilitzar-les, els criteris que es recullen en l’esmentat PGC i en la RICAC, d’1 de març de 2013, per la qual es dicten normes de registre i valoració de l’immobilitzat material i de les inversions immobiliàries.
Consulta 3 del BOICAC núm. 137/2024 sobre el registre comptable de l’impost turístic balear
En concret, es tracta d’una societat immobiliària de renda vacacional que cobra als hostes l’impost turístic (IVA inclòs) i, en el període següent, paga l’impost a Hisenda. La qüestió que es planteja és si el cobrament i la comptabilització de l’impost s’ha de declarar com un ingrés propi o com un cobrament per compte d’Hisenda.
L’ICAC, després de recordar-nos el que estableix la Llei 2/2016, de 30 de març, de l’impost sobre estades turístiques a les Illes Balears i articles 4, 6, 11 i 14 sobre mesures d’impuls del turisme sostenible, es basa en les normes següents per fonamentar la resposta:
Basant-se en la normativa anterior, l’ICAC conclou que, a aquest efecte, la societat immobiliària podrà crear un subcompte dins del grup 47. Administracions Públiques i, concretament, del compte 475. Hisenda Pública, creditora per conceptes fiscals, que reflecteixi adequadament l’operació.
Consulta 4 del BOICAC núm. 137/2024 sobre la classificació en els comptes anuals d’una societat hòlding de les variacions de valor raonable d’instruments financers
La consultant és una societat hòlding amb aquestes característiques:
a) La major part de l’actiu que posseeix correspon a participacions en societats del grup, associades i altres inversions en les quals manté més del 5% del capital.
b) Té una cartera de fons, classificada a curt termini com a mantinguda, per a negociar dins de la cartera de valor raonable amb canvis en el compte de pèrdues i guanys, incloent en la seva comptabilitat, al tancament de cada exercici, els ajustos de valor raonable per les variacions de valor d’aquests actius mantinguts per a negociar.
Després de referir-se a l’apartat 10 de l’article 34. Criteris de presentació en el compte de pèrdues i guanys de la RICAC, de 10/02/2021, d’ingressos i la CICAC 2 del BOICAC núm. 79, de setembre de 2009, sobre la classificació comptable dels ingressos i despeses d’una societat hòlding que aplica el PGC 2007, el consultant pregunta si els canvis en el valor raonable dels actius financers mantinguts per a negociar, imputats en el compte de pèrdues i guanys d’una societat hòlding, formen part de la seva xifra de negocis o bé formen part d’un component diferent dins del marge d’explotació.
Doncs bé, per fonamentar la resposta, l’ICAC es basa la citada RICAC de 10/02/2021 d’ingressos. En concret:
Basant-se la norma anterior, l’ICAC conclou que els únics ingressos de caràcter financer que s’han de presentar en l’import net de la xifra de negocis d’una societat hòlding són els dividends i els cupons i els interessos reportats, procedents del finançament concedit a les societats esmentades en l’article 34.10. Per tant, els canvis en el valor raonable dels actius financers mantinguts per a negociar imputats en el compte de pèrdues i guanys no formen part de la xifra de negocis de la societat hòlding.
Consulta 5 del BOICAC núm. 137/2024 sobre la transmissió d’una participació en la qual es rep una contraprestació fixa i una altra de variable
La consulta tracta sobre una entitat que posseeix el 50% de les participacions d’una altra societat B, que ha venut a un tercer el 37,5% de la participació, i en la quals els venedors conserven el 12,5% de la inversió i un representant en el consell, per bé que sense poder de decisió ni cap influència.
Entre les clàusules de la compravenda hi ha una clàusula «earn out», segons la qual en el termini de tres anys es podria rebre una quantitat addicional al preu que ja s’hagi cobrat, en funció dels resultats obtinguts i d’altres ràtios.
Pel que fa a la clàusula «earn out» des del punt de vista del venedor, el consultant pregunta:
a) Si s’ha de qualificar com un actiu contingent del qual únicament caldria informar en la memòria.
b) Quin hauria de ser el tractament comptable en el cas que, al final del tercer exercici, es donin les condicions establertes i s’obtingui un import més elevat per la venda d’aquestes accions.
Per fonamentar la resposta, l’ICAC es basa en la normativa següent:
Abans d’arribar a les conclusions, l’ICAC fa les consideracions següents:
La clàusula «earn out» a què fa referència el consultant s’ha de qualificar com una contraprestació contingent que s’incorpora al patrimoni del venedor en la data en què es produeix la baixa de les participacions. A més a més, si considerem que hi ha un dret contractual a rebre efectiu, l’element esmentat compleix la definició d’actiu financer.
Doncs bé, basant-se en la normativa anterior, l’ICAC conclou que:
1r. Si el valor raonable es pot estimar de manera fiable: en el moment inicial, l’actiu per contraprestació contingent s’ha de valorar pel seu valor raonable, fet que originarà un increment del guany o una reducció de la pèrdua derivada de la baixa de les participacions que s’ha de mostrar, per naturalesa, en el compte de pèrdues i guanys. Després d’aquesta data, aquest actiu també s’ha de considerar com un valor raonable i s’ha de registrar qualsevol guany o pèrdua en el compte de pèrdues i guanys. En concret, la variació de valor s’ha de mostrar en la lletra a) Valor raonable amb canvis en pèrdues i guanys, de la partida 14. Variació de valor raonable en instruments financers del model normal de compte de pèrdues i guanys.
2n. Si el valor raonable no es pot estimar de manera fiable: ara bé, si el valor raonable no es pogués estimar de manera fiable, la contraprestació contingent s’hauria de classificar com un actiu valorat al cost, segons el que es disposa en la NRV 9.2.4 f): «En tot cas, s’inclouen en aquesta categoria de valoració:… f) Qualsevol altre actiu financer que inicialment era procedent classificar en la cartera de valor».
En aquest escenari, el registre de la renda derivada del tram contingent de la contraprestació s’ha de reconèixer en el moment en què es pugui mesurar amb fiabilitat. Si aquesta circumstància no es produeix fins que no es resolgui la incertesa, el guany s’ha de registrar en el compte de pèrdues i guanys d’aquest exercici en la lletra b) Resultats per alienacions i altres de la partida 16. Deteriorament i resultat per alienacions d’instruments financers del model normal de compte de pèrdues i guanys.